摘 要：在我国现阶段，整个社会经济都处在高速发展中，也由此带来了审计环境的深刻变化。应该看到，这种发展既是一种日新月异的发展，也是一种阶段式、不平衡的发展；与此相适应，审计机关的软硬件建设和计算机审计人员的成长也需要一个过程，因此开展计算机辅助审计是新形势下摆在审计人面前的任务。
关键词：计算机辅助审计 会计电算化 软件开发
随着中国加入WTO 和世界经济的一体化，以及现代电子、信息技术广泛应用于现代企、事业单位的经营和管理中，审计部门作为对社会经济活动的监督机构，必然要求与时俱进。被审计单位会计核算、财务管理、经营管理电子化日益普及, 以审查纸质账目为基本手段的传统审计方式，已经不能适应客观形势发展的需要, 迫切需要建成一个相对完善、高效的审计信息化系统，以增强审计机关在信息化条件下实施审计监督的能力，逐步实现从单一的事后审计转变为事前审计与事中审计相结合、从单一的静态审计转变为静态审计与动态审计相结合、从单一的现场审计转变为现场审计与远程审计相结合等等，使之能更好地、全面地履行审计法赋予的审计监督职责。
1.计算机辅助审计概述
1.1计算机辅助审计的内容
国家审计署于[1996]376号《审计机关计算机辅助审计办法》第三条规定：审计人员将计算机作为辅助审计工具实施审计。主要包括以下内容：审计业务所需法律、法规的辅助检索；对被审计单位财务报表的辅助分析；对被审计单位的计算机应用系统进行符合性检验：分析审计风险和确定审计范围；对被审计单位的财政、财务收支进行检查：形成审计工作底稿；形成审计报告、审计意见书和审计决定；对审计资料的管理。但国家审计署于[2006]10号《国家审计基本准则》中，又增加了2条规定：对被审计单位财务报表的辅助分析；对审计业务的综合、统计和分析[1]。
1.2计算机辅助审计的特点
计算机辅助审计包括对会计信息系统进行审计以及利用计算机及其网络技术对反映企业经济业务的财务数据进行审计，因此，较之传统的手工审计，计算机辅助审计存在以下主要特点：
1.2.1由“结果审计”转变为“结果审计”与“过程审计”并重。“结果审计”是指审计人员只对传统的财务报表及账簿上的数据进行审计，审计人员的主要职责是对会计报表及账簿记录的真实性、合法性、一贯性做出审计评价。在计算机辅助审中，只要将原始数据输入会计信息系统中，即由计算机按程序自动进行处理，输出所需信息。因此，要确定整个会计信息系统的合法性、正确性，就要对数据的“处理过程”进行全面的审查，即“过程审计”。因此，在计算机辅助审计中“结果审计”与“过程审计”同等重要。
1.2.2审计线索从“可视性”向“不可视性”转化。在计算机辅助审计系统中，可视审计线索逐渐消失了。审计人员需要跟踪的审计线索，以电磁信号的形式分散在磁性介质上，即“可视性”向“不可视性”转化。这些线索极容易被更改、隐匿、和消失，也容易被转移、销毁和伪造。在计算机辅助审计中，如果处理不当，很可能破坏会计信息系统中的数据文件和程序，从而销毁重要的审计线索，甚至干扰会计信息系统的工作。因此，在审计信息系统的运行中，如何保留并能及时、准确的获得审计线索是能否完成审计任务的关键。
1.2.3审计取证的实时性。实时性是指响应某事件的时刻与该事件发生的时刻几乎是同时的，即审计证据在产生的同时就能被审计人员记录下来。对于实时审计和网络审计来说，要做到远程审计和现场审计相结合，静态审计和动态审计相结合，事后审计与事中审计相结合，就必须在被审会计信息系统日常运行过程中实时和动态的取证。这就需要精心审计和安排取证点，既不影响被审单位的信息系统的正常运行，又要能按质按时的完成审计的取证任务[2]。
1.3计算机辅助审计的优劣势分析
1.3.1计算机辅助审计的优势。首先，计算机辅助审计有助于提高审计工作的效率, 提高审计的正确性与准确性, 降低审计成本, 也使审计人员从冗长乏味的计算、复核、核对、比较工作中解放出来。其次，计算机辅助审计可帮助审计人员扩展审计的范围。通过计算机辅助审计可以直接对企业全部的会计资料进行审计, 无论其资料是以书面形式保存还是储存在计算机系统储存器中,都可以使审计的范围由书面向其他媒介扩展。第三，计算机辅助审计具有相当大的机动灵活性。常用的审计软件，不仅提供了日常查询、查账、取数、PPS抽样等审计工具，而且还提供了样表计算、往来分析、图形分析等工具，它可以按照审计人员的意图及要求，随心所欲的使用，这使得微型计算机在一位审计人员的控制下就能对会计事项进行全面、迅速、经济、有效地分析。
1.3.2计算机辅助审计的劣势。首先，由于计算机应用对操作者要求的素质较高，初学者不易掌握相关分析处理技术，而结构复杂的计算机图表也不易被第三方理解，信息密度太大的电子文档也不一定与审计日的具有相关性，不一定利于审计认定。其次，计算机作为审计中有效辅助工具，在一定程度上可提高审计效率，降低审计成本，但不能替代审计人员的专业判断。人不能成为工具的奴隶，必须发挥人的主观能动性。第三，传统的审计线索缺失。在信息化会计系统中，原先审计所必须审查的大量书面资料都存储在磁性介质中，肉眼不可见，会计数据的生成方式、传递方式也发生了变化，原有的审计线索改变了方式或干脆消失了[3]。
2.当前计算机辅助审计面临的问题
2.1计算机辅助审计法规、准则不完善
目前为止，针对计算机辅助审计到出台的政策不多，像《审计机关计算机辅助审计办法》制定了一系列的法规，从宏观上对计算机辅助审计工作加以规范和指导，但这些规范还比较概况、笼统，没有相应的实施细则,特别是基层审计机关目前对计算机辅助审计还很陌生, 仅处在肤浅的尝试阶段，有关审计人员的权力、责任和被审计单位义务及计算机辅助审计的范围、目标、程序方面的立法还很欠缺，使得计算机辅助审计人员在审计过程中无法做到有法可依，给审计工作增加审计风险，从而限制计算机辅助审计的快速发展[4]。
2.2计算机辅助审计软件开发滞后
近几年审计机关增强了审计法律法规的时效性和针对性，自主研发并推广使用了法规库、电子政务系统等软件, 并建立了局域网，为科学制定审计方案提供了信息支持, 提高审计效率，取得了一定的进展。
但由于审计环境和审计工作的不确定性, 审计软件的开发多年来受到较大的困扰。从目前的实践来看，辅助审计软件发展滞后，仍不能满足需要。有的软件只能满足特定审计的需要，适用性不强，有的软件功能不完善、运行不稳定，都难以推广应用。究其原因, 一方面是辅助审计软件基本上都由审计机关出资或组织人员进行开发，存在投入研发资金不够，技术力量薄弱，开发能力不足的问题，容易导致开发软件低水平重复、数量过滥而质量不精。另一方面，是由于审计业务的特殊性，审计软件使用范围也基本限于审计机关，审计软件开发的市场化程度较低，且研发与应用脱节，相当一部分审计软件的实用性不强，使用效果不够理想[5]。
2.3计算机辅助审计受到信息化水平制约
近年来，计算机辅助审计信息化建设有了较快发展，在信息技术和网络应用方面逐渐形成规模，审计业务软件开发应用也有了一定的发展。但在实际工作中，还存在一些制约审计信息化建设和发展的问题。计算机辅助审计的基础是数据的电子化，从目前信息化建设来看，发展很不平衡，财务上基本上实现了电算化，但物流管理、工程管理、人力资源管理、生产管理等自动性、信息化水平还不高，一些电子数据难以取得，影响了计算机辅助审计的开展。一些单位对计算机辅助审计认识不足，只能从单一静态审计运用电子化，不能使其智能化，就不能大大提高审计工作的效率和质量。
2.4计算机辅助审计受到人才资源的制约
计算机审计人才资源是计算机辅助审计的一项重要内容，为此，审计机关积极组织人员培训，形成了一批计算机辅助审计领域的骨干队伍, 为提升计算机辅助审计水平奠定了基础。在财政预算执行审计、税务征收管理审计、金融审计等领域尝试了计算机辅助审计，提高了审计效率，取得了宝贵的经验。
但纵观近几年计算机审计技术的应用，大都仍然停留在数据转换、计算分析、查询汇总等低水平上，如绝大多数审计人员只掌握计算机文字处理技术, 尚未掌握数据库知识及操作技术；绝大多数审计人员不熟悉被审单位的财务电算化软件和业务管理信息系统，对审计客体的信息系统操作方法不熟悉，打不开电子数据，审不了电子帐。而且随着审计信息化建设的逐步深入，计算机审计人才资源配置不尽合理的问题也突显出来。既懂审计又懂计算机的复合型人才十分稀缺，业务部门缺少计算机人才，无法组建计算机审计作业组。受现有人员的知识结构和年龄结构限制，中级骨干队伍还没有发挥其最大作用，队伍建设总体上还跟不上审计信息化发展的需要，人才问题成为制约审计信息化快速发展的核心问题[6]。
3.计算机辅助审计发展的对策及建议
3.1完善计算机辅助审计的法规、准则
计算机辅助审计准则是对电算化审计的标准化，是衡量审计工作的标准、提高审计质量的保证。计算机辅助审计是随着会计电算化而产生的，并利用计算机技术所进行的审计。在制定法规和准则时，要在考虑我国国情的前提下大力吸收借鉴外国的基本经验。主管财务部门在评审某会计软件时应同时规范、指定与之相适应匹配的审计软件。在制定具体准则时应侧重于对计算机系统内部控制的评价，对审计人员应具备的资格、电算化审计过程和相关的审计技术以及证据收集等方面做出规范。顺应经济全球化趋势，我国的电算化审计标准则应逐步向国际审计靠拢，是我国的审计工作与国际审计工作协调一致，更好的为对外开放服务[7]。
3.2加大计算机辅助审计软件开发力度
3.2.1创造有利于计算机辅助审计软件开发环境，对计算机软件开发进行必要的扶持。“计算机审计是当今审计工作的发展潮流，不掌握计算机审计技术，我们将很快失去审计资格；必须要从科技创新的角度来研究审计的思路和方法；必须要提高审计的科技含量，改进审计的方式和手段”[8]这是国家审计署对全国各级审计机关的忠告和要求，作为我们企业也同样要按照这一忠告和要求，提高每一位审计人员对开展计算机辅助审计工作的认识。应使每位审计人员不仅要了解计算机知识和原理；而且还要增强开展计算机辅助审计的意识，并掌握计算机辅助审计操作方法，逐步能根据审计过程中所出现的种种问题及时编写出各种测试、审查程序的模块。为此要大力强化审计干部开展计算机辅助审计的紧迫性的认识，通过学习培训提高对计算机及网络知识的认识。
3.2.2加强创新意识, 开发计算机辅助审计程序。首先通过吸收国外先进技术经验, 结合国内实际情况，不断努力创新实践。其次审计监控程序指审计人员通过在被审计单位的会计系统中安置具有记录功能的程序模块，从而对被审计单位会计信息进行监控以获得相关审计证据。它一方面能对被审计单位的会计信息系统操作情况如操作人员编号、进入时间和操作内容等进行序时记录，还能发现被审计单位的会计信息系统的薄弱环节；另一方面又具有隐蔽性、安全性和稳定性。平时仅在后台工作，被审计单位的会计人员无权修改数据，更不能撤换和影响它的工作。当审计人员发现会计系统的非正常现象，则可以通过调用其数据获得重要的审计线索，起到类似于飞机上“黑匣子”的作用。再次审计人员还可通过模拟实验方法，将被审计单位的有关抽样数据输入被审计单位的会计软件进行部分重要数据的重新处理以获得实验数据，并将此结果与被审计单位的会计信息对比[9]。
3.3重视计算机辅助审计信息化的建设和发展
计算机辅助审计信息化建设主要指建立一个审计工作专用的计算机平台，通过审计系统内部及与被审计单位联网，实现网络资源的共享。审计信息化将使审计监督从单一静态审计转为静态到动态结合的审计监督，使审计人员的作业模式发生重大变化，不但可以促进审计项目的规范化，而且能够使计算机辅助审计工作更加智能化，大大提高审计工作的效率和质量。审计工作平台应当嵌入审计软件或者工具，至少应在审计平台上内嵌5种软件：帮助数据下载、系统测试、数据测试、报告生成器、综合性数据库。
3.3.1预置审计程序，发现和保留新的审计线索。审计部门应参与会计电算化软件的鉴定，采用预置或嵌入审计程序的技术对被审计单位的财务信息系统进行监控。
3.3.2解决审计通用接口问题，统一数据结构要求信息化管理部门与审计部门参与会计电算化软件的鉴定，强制要求各类财务信息系统在进行数据输出时对审计部门提供数据接口，以便于今后计算机辅助审计方法的应用和审计信息化建设能顺利实施。
3.3.3开发优质审计软件，推动信息化审计的发展。软件的设计要适应审计工作的需求，应具有智能化、集成化、网络化、通用性和实用性的特点。
3.3.4优化网络，完善联网审计。在实施联网审计之前，应首先对被审计单位的信息系统进行审核，研究数据库技术、联机分析技术、数据挖掘技术等在联网审计中的应用技术，要建立好审计数据中心。
3.4加强计算机辅助审计人员的培训
对审计人员素质的提高，要结合实际，因地制宜，分层进行。要经过培训使大部分审计人员计算机辅助审计达到以下水平：一是分析建模。制定工作方案，建立审计模型；二是能够采集数据，下载数据、整理数据、转换数据、分析数据；三是了解信息系统的基本情况对信息系统的内部控制情况进行评价；四是帮助审计小组制订计划，决定审计策略；五是对被审计单位的应用程序进行检查；六是最终确定审计计划，按要求测试应用控制；七是作为辅助手段，进行适当的数据分析和测试。
要达到以上水平，需做到以下几个方面：
3.4.1建立完善计算机培训和考核机制，进一步普及计算机审计知识教育和计算机审计操作技能训练，切实提高广大审计人员的素质和水平。
3.4.2要创造条件逐步调整队伍结构，进一步充实培养计算机审计复合型人才。要使一批审计业务精湛的年轻同志成为计算机辅助审计的中坚力量，同时注重提升审计人员计算机应用的整体水平，还可以引进或聘用计算机专家解决尖端复杂问题。
3.4.3审计人员要建立和提高计算机辅助审计的意识，要努力克服重软件开发、轻推广应用，重硬件配备、轻业务培训的现象，积极学习计算机知识，并在审计实践中加以应用，从而切实将知识转化为生产力。
3.4.4应积极实现审计人员与计算机专业人员的优势互补。我们的审计人员，主要由财经类与基建工程类专业人员构成，计算机知识和技能尚不能达到计算机审计所要求的水平，故需填补一部分的计算机专业人员。但计算机专业人员，又普遍缺乏相应的财会和审计业务知识，尚不能独立开展计算机审计工作。所以应在实际工作中互相帮助、互相学习、互相启发，实现优势互补[10]。
4.计算机辅助审计技术的发展趋势
4.1计算机辅助审计软件未来将采用预置审计程序技术
目前，大多商业化的会计软件程序是由不同的软件公司编制的，采用的语言、数据存放的格式多种多样，给计算机辅助审计带来了一定的难度。从发展前景看，审计部门必将参与会计电算化软件的鉴定，对会计电算化软件采用预置或嵌入审计程序以满足审计发展的需要。该技术是指预置或嵌入在被审单位会计电算化系统中的审计程序，该程序是根据审计人员的需要而设计，用来即时鉴别特定的或程序无法识别的，需要审计人员专业判断的会计事项，并把它们复制到审计人员的文件中。预置审计程序的技术为审计人员提高审计效率，降低审计风险提供了最佳的方式及手段[11]。
4.2集成化与软件化将成为计算机辅助审计技术发展的潮流
开展计算机辅助审计要求审计人员具有一定的计算机软硬件的基础知识，有一定编制程序的能力。目前对大多数的审计人员而言具有一定的难度。未来，计算机辅助审计技术必将走向集成化与软件化的道路，对计算机专业知识的要求将被会使用操作审计软件所替代。国内已出现了一种计算机辅助审计的软件，使用中虽然有不尽完善之处，但这毕竟向集成与软件化跨出了一大步[12]。在这种情况下，我们发展计算机审计事业既要有紧迫感、使命感，也要尊重自然发展规律，与社会发展的步伐保持协调。在计算机审计发展的过程中，还应自始至终都坚持审计工作的实质，不偏离整个审计事业发展的根本目标和整体规划，摆正计算机审计的位置，促进计算机审计长远、健康的发展。◆
参考文献：
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